En un recurso de alzada ante el TEAC contra una resolución del TEAR, se plantea la determinación de la fecha de devengo de una operación consistente en la entrega de bienes efectuada mediante una subasta judicial mediante el procedimiento previsto en la Ley Hipotecaria art.131.
EL TEAC señala que en una entrega de bienes (la adjudicación de las parcelas de terreno), la LIVA art.75 dispone que se devenga el impuesto cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable. Hay pues que determinar cuándo tiene lugar la puesta a disposición de las parcelas de terreno, a favor del adquirente.
Para resolver la cuestión el TEAR acude a determinada jurisprudencia del Tribunal Supremo -sentencias de 12-7-96, Rec 10675/91, y de 13-3-97, Rec 5605/92. La última señala, ésta última recoge: “(…) que el acta o resolución judicial aprobatoria del remate reúne, por sí sola, todos los condicionantes necesarios, por su estructura formal, por las personas intervinientes y por su contenido material, para la plasmación en ese acto jurisdiccional de los dos elementos que, en el plano iusprivatista, integran el título y el modo de la adquisición del dominio.” También menciona el TEAR la sentencia del TS de 20-11-00, Rec 6646/99.
El TEAR, teniendo en cuenta la jurisprudencia citada, consideró que la fecha de devengo de la operación consistente en la adjudicación de las parcelas mediante, se produce con la aprobación del remate mediante providencia del Juez. Sin embargo, el TEAC no comparte esta postura, pues las sentencias en las que basa su resolución el TEAR hacen referencia a la determinación del devengo en el Impuesto sobre Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, cuyo devengo no está definido en los mismos términos que en IVA. En el IVA el devengo se produce cuando tenga lugar la puesta a disposición del adquirente. Según la jurisprudencia del TJCE, sentencia de 8-2-1990, Asunto C-320/88, conforme al apartado 1 del artículo 5 de la Sexta Directiva: se entenderá por “entrega de bienes” la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario.
Con arreglo a la redacción de esta disposición, el concepto de entrega de bienes no se refiere a la transmisión de la propiedad en las formas establecidas por el Derecho nacional aplicable, sino que incluye toda operación de transmisión de un bien corporal efectuada por una parte que faculta a la otra parte a disponer de hecho, como si ésta fuera la propietaria de dicho bien. Esta interpretación es conforme con la finalidad de la Directiva que tiende, entre otras cosas, a que el sistema común del IVA se base en una definición uniforme de las operaciones imponibles. Ahora bien, este objetivo puede verse comprometido si la existencia de una entrega de bienes estuviera sometida al cumplimiento de requisitos que difieren de un Estado miembro a otro, como ocurre con la transmisión de la propiedad en el Derecho civil. Así, se considera entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario, aunque no haya transmisión de la propiedad jurídica del bien.
Por tanto, se ha de concluir que:
1º. El concepto de entrega de bienes, a efectos del IVA, debe interpretarse en el ámbito del derecho comunitario para evitar que las disposiciones particulares de cada Estado miembro pudieran desvirtuar la aplicación uniforme del impuesto.
2º. En el ámbito del IVA, el concepto de entrega de bienes es más amplio que el concepto jurídico de transmisión del dominio.
3º. Por lo que se refiere al devengo, habrá que determinar en cada caso el momento en el que el adquirente de un bien dispone de las facultades correspondientes a un propietario, para entender que la entrega se ha realizado. De acuerdo con el CC art.1462, la cosa vendida se entiende entregada “cuando se ponga en poder y posesión del comprador”.
En el caso examinado, no se desprende que a la fecha de la providencia de aprobación del remate se haya puesto el bien a disposición del adquirente. La puesta a disposición del adquirente debe situarse (a falta de otra prueba que constate la puesta a disposición del bien en una fecha anterior), en la fecha en que se dicta por el Juez, en aplicación de la regla decimoséptima del artículo 131 de la Ley Hipotecaria, auto por el que se acuerda la adjudicación de los bienes al adquirente acreedor.